Если компания приостановила строительство объекта, материалы для которого уже куплены и использованы, то НДС по ним ей восстанавливать не надо. Суммы затрат на материалы фирма может учесть в расходах по налогу на прибыль.

Компания, которая открывает и развивает новое направление деятельности, может оказаться в ситуации, когда первоначальные вложения в развитие бизнес-процесса не принесут положительного эффекта.

Расходы, понесенные фирмой в ходе такой деятельности, налоговики могут не признать обоснованными несмотря на то, что они направлены на получение дохода. К сожалению, на практике инспекторы трактуют эту норму иначе — расходы должны привести к доходам. И если их нет, нельзя и базу по налогу на прибыль уменьшить на такие расходы.

Для целей НДС у налоговиков может возникнуть претензия в отношении восстановления ранее принятой к вычету суммы НДС по приобретенным и использованным в таком производственном процессе товарам, работам, услугам.
Смоделируем ситуацию и подготовим аргументацию для налоговиков.

Допустим, существует компания «Альфа», которая занимается строительством прогулочных судов. В 2008 году фирма «Альфа» начала строительство судна нового проекта на собственные средства, планируя впоследствии найти заказчика. В связи с финансовым кризисом строительство указанного судна было приостановлено.

К этому моменту силами подрядной фирмы из материала компании «Альфа» уже была изготовлена часть корпуса судна в виде стальных металлических конструкций на сумму 350 000 рублей (в т.ч. НДС — 53 390 руб.). Кроме того, компания понесла расходы, связанные со строительством указанного судна: выплата зарплаты работникам, включая страховые взносы, — 70 000 рублей, расходы на материалы — 100 000 рублей (в т.ч. НДС — 15 254 руб.), а также иные расходы, относящиеся в соответствии с учетной политикой организации к прямым расходам на производство продукции, на сумму 20 000 рублей.

Заказчик так и не был найден, несмотря на его активные поиски (публикации в специализированных журналах, в Интернете, участие в специализированных выставках), в связи с чем в декабре 2011 года компания приняла решение о прекращении строительства судна данного проекта.

Естественно, возникают вопросы:
1) можно ли учесть затраты на прекращенное строительство в составе расходов по налогу на прибыль?
2) подлежат ли восстановлению суммы НДС, ранее принятые к вычету по товарам (работам, услугам), приобретенным для производства, не давшего продукции?

Налог на прибыль

Начнем с налога на прибыль. В Налоговом кодексе есть норма*(1), в которой говорится, что затраты на аннулированные производственные заказы, а также затраты на производство, не давшее продукции, являются внереализационными расходами.

Документами для признания таких расходов являются внутренние локальные акты (в частности, это может быть приказ). Они могут быть основаны, например, на заключении специалистов компании, работающих по данному проекту, докладной маркетологов и департамента продаж, сообщающих о невозможности найти заказчика (покупателя), сметной и фактической стоимости проекта.

Данный акт должен содержать все требующиеся для правильного оформления первичного документа реквизиты. Сумма акта будет в размере прямых затрат.

Утвердить его должен руководитель или уполномоченное им лицо. В нашем случае к ним относятся расходы на изготовление корпуса лодки, зарплата и страховые взносы работников, задействованных в проекте, использованные материалы, иные расходы, отнесенные в соответствии с учетной политикой компании «Альфа» к прямым расходам на производство продукции.
Таким образом, расходы на прекращенное строительство под ключ в качестве затрат на производство, не давшее продукции, учитывают, если имеется экономическая обоснованность в таких расходах, есть оправдательные документы, а также связь с деятельностью фирмы, направленной на получение доходов. При этом бремя доказывания необоснованности понесенных и учтенных в прибыли расходов по данному проекту возлагается на налоговиков*(2).

В нашем случае сумма учитываемых расходов составит:

350 000 — 53 390 + 70 000 + 100 000 — 15 254 + 20 000 = 471 356 руб.
Экономия на налоге на прибыль:
471 356 х 20% = 94 271 руб.
Эта позиция вполне оправдана и подтверждена Минфином России*(3).

НДС

Теперь поговорим об НДС. Сумма риска в данном случае составляет:
53 390 + 15 254 = 68 644 руб.

В Налоговом кодексе есть перечень случаев, в которых компания обязана восстановить НДС*(4). При этом данная норма не разъясняет, нужно ли его восстанавливать по материалам, затраты на покупку которых были списаны в производство, не давшее положительных результатов.

Аргументация налоговиков сводится к тому, что вычет НДС возможен при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС*(5). Налог подлежит восстановлению в случаях, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства, не используются для операций по реализации товаров, облагаемых налогом*(6). В рассматриваемом случае производство закрыто и запланированный результат не достигнут. По сути, это операция, не облагаемая НДС на «выходе».

Таким образом, суммы НДС, ранее принятые к вычету по товарам, приобретенным для производства, не давшего продукции, а также для операций, освобождаемых от налогообложения, подлежат восстановлению*(7).

То, что приостановленное производство не дало положительного результата, не означает, что товары, работы, услуги, приобретаемые в рамках данного бизнес-проекта, использовались для осуществления операций, не облагаемых НДС. Опять же в Налоговом кодексе нет каких-либо ограничений вычета НДС в зависимости от того, привел производственный процесс к положительному результату или нет. Следовательно, восстанавливать суммы «входного» НДС по материалам, использованным в ходе выполнения заказа, не нужно.

Судебная практика по большей степени в пользу компаний*(8).

Придерживаясь приведенных выше позиций, компания сэкономит 94 271 рубль налога на прибыль и 68 644 рубля НДС.

И. Милакова,
директор департамента налогового консультирования
и разрешения налоговых споров компании
«2К Аудит — Деловые Консультации/Морисон Интернешнл»

«Актуальная бухгалтерия», N 7, июль 2012 г.